3.23 MISURE CAUTELARI PROFISCO

MISURE CAUTELARI PROFISCO: nell’ordinamento tributario, sono previsti mezzi di tutela cautelare a garanzia del credito fiscale: l’ipoteca ed il sequestro conservativo.

L’accertamento della legittimità della richiesta dell’applicazione delle misure cautelari, deve avvenire in contraddittorio tra le parti. Al ricorrere di determinate circostanze, l’ente creditore può chiedere al giudice tributario:

• l’iscrizione di ipoteca sui beni del trasgressore e degli obbligati in solido;
• l’autorizzazione a procedere a sequestro conservativo dei loro beni, ivi compresa l’azienda.

La richiesta, comporta l’attivazione di un vero e proprio processo, il che consente al contribuente di confutare ad esempio, la sussistenza delle esigenze cautelari. È inoltre importante rammentare che, la Commissione tributaria decide con sentenza soggetta agli ordinari mezzi di impugnazione. L’istanza cautelare può essere presentata solo qualora siano stati emanati determinati atti impositivi a carico del contribuente. Sussistono le cosiddette esigenze cautelari, cioè il fumus boni iuris ed il periculum in mora.

Il processo verbale di constatazione

Tra gli atti legittimanti la richiesta cautelare, vi è il processo verbale di constatazione anche denominato PVC. Infatti, è lo stesso documento che viene consegnato al contribuente e non notificato. In giurisprudenza, è stato affermato che:

• non è necessaria la notifica del PVC in quanto tale atto è comunque conosciuto dal contribuente;
• è indifferente che il PVC sia stato redatto dall’Amministrazione Finanziaria o dalla Guardia di Finanza.

A prescindere dalla questione inerente la notifica, il PVC redatto dalla Guardia di Finanza, non è atto idoneo di per sé alla la richiesta di sequestro. Posto che esso acquista valore solo se recepito dall’ente impositore. Il PVC redatto a conclusione delle operazioni di controllo e verifica, rappresenta soltanto un documento istruttorio, di tipo endoprocedimentale, il cui contenuto è certificativo non della pretesa tributaria, ma delle operazioni effettuate e dell’acquisizione di elementi utili all’accertamento dei tributi. Ne consegue che, ai particolari fini dei provvedimenti cautelari in esame, il PVC andrebbe:

• fatto proprio dall’ente impositore;
• notificato da questo.

L’elenco degli atti legittimanti la richiesta di misure cautelari:

è tassativo e non suscettibile di interpretazione. Non sono idonei a fondare la richiesta cautelare:

• le liste selettive dell’anagrafe tributaria e le note di informazione della Guardia di Finanza;
• in generale, i cosiddetti avvisi bonari.

L’istanza, presuppone la sussistenza delle cosiddette esigenze cautelari, ovvero:

• la potenziale attendibilità della pretesa;
• il fondato timore di perdere la garanzia del credito (periculum in mora).

Secondo la CTP di Bologna, mediante sentenza n°1238 del 10/10/1998, se l’istanza non contiene elementi sufficienti a dimostrare la sussistenza delle esigenze cautelari, il giudice può disporre l’integrazione probatoria mediante l’utilizzo dei propri poteri. Tale soluzione non va tuttavia condivisa, posto che spetta all’istante dimostrare la fondatezza della richiesta. Fino all’accoglimento della domanda, deve dimostrare di avere fondato timore della dispersione dei beni del debitore. Il timore di perdita del credito viene valutato, se del caso, facendo riferimento agli indici di bilancio. Viene considerato l’indice di indebitamento superiore a due. Dal rapporto tra il totale delle passività ed il patrimonio netto, l’indice di unità di indebitamento, a sua volta, può essere integrato con i cosiddetti indici di liquidità.

Le misure cautelari e gli indici di redditività

Quanto esposto può essere completato dalla descrizione dei verificatori, mediante la considerazione degli indici di redditività, il ROI, il ROE, ecc. il cui solo esame non può comunque essere sufficiente a dimostrare il fondato timore di perdita del credito, posto che occorrono prove ulteriori, per esempio relative al comportamento del contribuente. Non possono formare oggetto di richiesta cautelare le somme derivanti dalla liquidazione automatica e dal controllo formale. Viene precisato che l’opportunità di avviare la procedura di adozione delle misure cautelari sarà attivata, salvo casi particolari, in presenza di rilievi che comportano un recupero:

• di maggiore imposta superiore a 120.000 €;
• di ritenute non operate superiori a 60.000 €;

Tributi interessi e sanzioni

Sull’istanza cautelare basata sul PVC, dovranno essere determinati gli importi dei tributi, degli interessi e delle sanzioni che saranno in concreto applicati, sulla base dei rilievi condivisi dall’ufficio. L’ipoteca potrebbe essere iscritta per un valore superiore delle somme pretese dall’Ufficio, infatti, in ipotesi di ipoteca chiesta in base al PVC, potrebbe accadere che, all’atto di emanazione dell’accertamento, l’Agenzia delle Entrate, discostandosi in parte delle mosse dalla Guardia di Finanza, avanzi una pretesa minore.

Il sequestro e l’ipoteca

L’ipoteca o il sequestro possono essere chiesti nei confronti del trasgressore o del coobbligato in solido. Le misure cautelari che il giudice può autorizzare, sono il sequestro conservativo e l’iscrizione ipotecaria. Occorre rilevare che mentre l’ipoteca concerne solo beni immobili, il sequestro conservativo può riguardare sia beni mobili, sia beni immobili.

Possono essere adottate entrambe le misure cautelari?

Qualora sia possibile adottare entrambe le misure, occorre privilegiare il sequestro rispetto all’ipoteca, in quanto l’iter per la sua disposizione, è meno oneroso rispetto a quello contemplato per l’ipoteca. Anche l’azienda può essere sottoposta a sequestro. L’Agenzia delle Entrate precisa che è possibile valutare la prestazione di idonea garanzia ad opera del contribuente, sotto forma di fideiussione bancaria o polizza assicurativa. Il contribuente ha diritto alla restituzione delle somme spese per la garanzia, ove risulti definitivamente accertato che il tributo non era dovuto, o era dovuto in misura inferiore. L’istanza cautelare dà luogo ad un processo autonomo e, a differenza del procedimento relativo alla richiesta di sospensione dell’atto impugnato, non si innesta nel giudizio inerente il provvedimento impositivo.

Il procedimento di richiesta della misura cautelare

Il procedimento di richiesta della misura cautelare può essere così riassunto:

• emanazione dell’atto legittimante la richiesta cautelare (PVC ed avvisi di accertamento) e sua notifica all’interessato;
• notifica dell’istanza di misura cautelare al contribuente e agli eventuali obbligati in solido;
• deposito dell’istanza presso la segreteria del giudice adito;
• eventuale deposito di memorie difensive da parte del contribuente e degli obbligati (entro 20 giorni dalla notifica dell’istanza);
• fissazione da parte del Presidente della trattazione dell’istanza;
• sentenza della Commissione tributaria.

Dal 2016 è prevista una procedura urgente o accelerata, nella quale l’ipoteca o il sequestro sono autorizzati direttamente dal Presidente della Commissione, prima di sentire l’interessato e si svolge solo successivamente un’udienza in contraddittorio, dove si verifica la sussistenza dei requisiti per la cautela. Il presupposto della procedura urgente è che la convocazione della controparte potrebbero pregiudicare l’attuazione del provvedimento.

La procedura urgente

La procedura urgente è la seguente: il Presidente provvede con decreto motivato, assunte sommarie informazioni. In tal caso, fissa con lo stesso decreto la Camera di Consiglio entro un termine non superiore a 30 giorni, assegnando all’istante un termine perentorio non superiore a 15 giorni per la notificazione del ricorso e del decreto. All’udienza la Commissione con ordinanza conferma, modifica o revoca i provvedimenti emanati con decreto. L’istanza è eseguita dall’Ufficio o dall’ente. Di conseguenza, la domanda può provenire da ogni ente titolare di potestà impositiva quale, ad esempio:

• dalle agenzie fiscali;
• dagli enti locali;
• dalle camere di commercio e dai consorzi di bonifica.

L’istanza deve essere indirizzata al Presidente della Commissione tributaria provinciale che successivamente assegnerà la causa ad una sezione. Il deposito dell’istanza deve avvenire, salvo che nel caso di procedura urgente di cui sopra, dopo la sua notifica al contribuente. Con l’atto della costituzione in giudizio, l’istante provvede al deposito, oltre che dell’istanza:

• della prova dell’avvenuta notifica;
• dell’atto legittimante la richiesta;
• di eventuali certificati catastali e pubblici registri;
• di ogni documento idoneo a identificare i beni del debitore.

Non è previsto un termine per la Costituzione in giudizio dell’istante dal 1° luglio 2019.

La notificazione

Le modalità di notificazione di deposito degli atti sono quelle previste dal processo tributario telematico. Il contribuente, nella procedura ordinaria può, entro 20 giorni dalla notifica dell’istanza, depositare memorie e documenti difensivi. Decorsi 20 giorni dalla notifica dell’istanza al contribuente, nella procedura ordinaria, il Presidente fissa con decreto la trattazione per la prima Camera di Consiglio utile. Il Presidente deve disporre che alle parti sia data comunicazione dell’udienza almeno 10 giorni prima. La discussione della causa deve avvenire in Camera di Consiglio, con la presenza delle parti. Tramite la sentenza di accoglimento dell’istanza, il giudice autorizza il sequestro o l’iscrizione di ipoteca. Le parti possono prestare idonea garanzia secondo la modalità da stabilirsi con apposito decreto.

Quando le misure cautelari perdono efficacia?

Le misure cautelari perdono efficacia se:

• non sono eseguite nel termine di 60 giorni dalla comunicazione;
• nel termine di 120 giorni dalla loro adozione, non viene notificato l’atto impositivo, di contestazione o di irrogazione; in tal caso il Presidente della Commissione, su istanza di parte e sentito l’ufficio o l’ente richiedente, dispone la cancellazione dell’ipoteca;
• la sentenza costituisce titolo per la cancellazione dell’ipoteca, in caso di accoglimento parziale su istanza di parte. In tal caso il giudice che ha pronunciato la sentenza, riduce proporzionalmente l’entità dell’iscrizione o del sequestro. Se la sentenza è pronunciata dalla Corte di Cassazione, provvede il giudice, la cui sentenza è stata impugnata con ricorso per Cassazione.

La perdita di efficacia della misura in ipotesi di mancata notifica dell’atto entro 120 giorni dalla sua adozione, concerne la mancata notifica di:

• atto impositivo;
• gli atti di irrogazione di sanzioni;
• gli atti di contestazione.

Un differente procedimento per la cancellazione dell’ipoteca o del sequestro a seguito della perdita di efficacia del provvedimento autorizzativo, è previsto nell’ipotesi:

• della mancata notifica dell’atto impositivo; il contribuente deve presentare istanza e il giudice decide sentito l’ente impositore;
• della sopravvenuta sentenza di annullamento dell’atto; la sentenza stessa costituisce titolo per la cancellazione. Pertanto, per la cancellazione il contribuente può chiedere direttamente alla conservatoria la cancellazione dell’ipoteca, senza la necessità di uno specifico ordine da parte del giudice.

Chiarimenti sul nesso tra misure cautelari e istituti deflattivi del contenzioso

La circolare dell’Agenzia delle Entrate n°4 del 15/02/2010 ha fornito chiarimenti sul nesso tra misure cautelari e istituti deflattivi del contenzioso. Qualora il contribuente, infatti, abbia prestato adesione al PVC durante l’invito al contraddittorio o abbia definito la vertenza mediante accertamento con adesione o acquiescenza, di regola, le misure cautelari non dovrebbero essere chieste, tuttavia, in ragione della peculiarità della situazione, gli uffici possono valutare l’opportunità di notificare l’istanza, specie nell’ipotesi in cui il contribuente abbia optato per la dilazione delle somme.