3.7 LITI DI RIMBORSO

Liti di rimborso: nel contenzioso tributario, il ruolo di attore in senso sostanziale è rivestito dall’ente impositore. Infatti, è quest’ultimo che in sede di verifica, vanta la maggiore pretesa fiscale, e tale posizione è destinata a riflettersi nel processo. Quanto esposto non trova applicazione nelle liti di rimborso, ove la situazione risulta essere opposta, a fronte dell’istanza di rimborso proposta dal contribuente, L’amministrazione finanziaria può: a. opporre un rifiuto espresso; b. porre in essere un comportamento inerte.

Liti di rimborso, il processo

Il processo scaturente dalla presentazione di un’istanza di rimborso può essere in tal modo schematizzato:

1. presentazione della domanda di restituzione entro i termini previsti dalla legge d’imposta all’ufficio territorialmente competente;
2. rifiuto espresso opposto dall’amministrazione finanziaria;
3. entro 60 giorni, notifica del ricorso e svolgimento del processo secondo le modalità ordinarie.

Invece, qualora l’amministrazione abbia posto in essere un comportamento inerte, l’iter processuale può essere così riassunto:

1. presentazione dell’istanza di rimborso entro i termini previsti dalla singola legge;
2. decorso di 90 giorni dalla data di notifica della domanda;
3. impugnazione del silenzio rifiuto entro il termine di prescrizione decennale decorrente dalla formazione del suddetto silenzio.

L’istanza di parte

Nel diritto tributario sussiste, per la ripetizione dell’indebito, un regime speciale basato sull’istanza di parte. La redazione di tale documento di rimborso non è soggetta a forme particolari e deve essere presentata:

1. all’ente territorialmente competente;
2. entro i termini decadenziali previsti da ciascuna legge d’imposta.

I termini di presentazione

Il termine di presentazione di tale istanza varia a seconda del tributo in esame. Per le imposte sui redditi, quali IRES, IRPEF e IRAP, il soggetto che ha eseguito il versamento indebito può presentare istanza entro 48 mesi dalla data del versamento stesso. Per le ritenute indebite, i 48 mesi decorrono invece dal momento in cui la ritenuta è stata operata. La giurisprudenza ha precisato che, il termine decorre dal momento di presentazione della dichiarazione e non dallo spirare dei termini previsti per il controllo automatico dell’art.36 bis. Qualora il contribuente indichi un credito in dichiarazione e non opti né per il riporto a nuovo, né per la compensazione:

1. la suddetta indicazione equivale a richiesta di rimborso;
2. dal momento di presentazione della dichiarazione, decorre il termine di prescrizione decennale entro cui è possibile presentare l’istanza di restituzione delle somme.

La Cassazione ha affermato con sentenza n°9339 del 08.06.2012 che, qualora l’amministrazione intenda negare il rimborso, essa deve attivarsi o entro i termini decadenziali per la notifica della cartella di pagamento o entro i termini per la notifica dell’avviso di accertamento. In caso contrario, il diritto al rimborso diviene incontestabile. Costituisce esplicazione nel principio di effettività e certezza del diritto la fissazione di termini ragionevoli per l’esercizio del diritto: la fissazione dei termini ragionevole, risponde ad un principio di effettività, in quanto costituisce l’applicazione del fondamentale principio della certezza del diritto.

L’imposta sul valore aggiunto

In merito all’imposta sul valore aggiunto, occorre differenziare le diverse fattispecie che possono comportare il diritto al rimborso del tributo. Si può considerare che nell’ipotesi di rimborso: discende dall’applicazione di un’aliquota IVA superiore a quella dovuta, il termine è biennale; del credito IVA risultante dalla dichiarazione annuale, esso deve essere chiesto, ai sensi degli art.30 e 38 bis del DPR 633/72; derivante da istanza presentata da soggetti non residenti, esso deve essere chiesto ai sensi dell’art.33 del DPR 633/72.

Il rimborso dell’imposta di registro

Deve essere richiesto entro tre anni dal giorno del pagamento. Il rimborso dei tributi locali deve essere richiesto entro il termine di 5 anni dal giorno del versamento, ovvero da quello in cui è stato accertato il diritto alla restituzione.

La domanda di restituzione

In mancanza di disposizioni specifiche, la domanda di restituzione non può essere presentata dopo due anni dal pagamento, ovvero dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione. Il termine biennale menzionato, non costituisce un termine alternativo rispetto a quello previsto dalla singola legge d’imposta, bensì un termine utilizzabile in assenza di disposizioni specifiche.

Liti di rimborso – proposizione dell’istanza

L’istanza di rimborso non deve essere redatta secondo forme particolari. Ciò premesso, è opportuno che essa contenga: le generalità del contribuente; l’imposta; il periodo di riferimento; i motivi fondanti il diritto alla restituzione.

Le modalità per l’invio dell’istanza di rimborso

Le leggi di imposta non prevedono modalità per l’invio dell’ istanza di rimborso, pertanto, tale atto può essere notificato o mediante consegna diretta, o mediante spedizione a mezzo posta. Nel processo tributario, il ricorso indirizzato e/o notificato ad un organo incompetente, può comportare l’inammissibilità dell’impugnazione per difetto di legittimazione passiva. L’istanza presentata all’Ufficio incompetente va da quest’ultimo trasmessa a quello competente.

La cancellazione della società dal registro delle imprese

In presenza di cancellazione della società dal registro delle imprese, il rimborso spetta, se dovuto, ai singoli soci pro quota. I quali, in nome proprio e non per conto della società, possono chiedere il rimborso delle somme che l’erario avrebbe dovuto erogare alla società stessa. La domanda di rimborso può essere presentata anche se la previa istanza di rimborso fosse stata dichiarata improponibile in quanto presentata dal soggetto estinto. Ai soli fini della validità e dell’efficacia degli altri atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni e interessi. L’estinzione della società di cui all’art.2495 del c.c. ha effetto trascorsi 5 anni dalla richiesta di cancellazione dal registro delle imprese. Si afferma la persistenza in vita delle società estinte, c.d. società zombie ai fini fiscali. Gli ex soci possono conferire una delega all’incasso all’ex liquidatore, da comunicare al competente ufficio dell’Agenzia delle Entrate.

L’effetto dell’accertamento

Gli atti impositivi devono essere impugnati entro 60 giorni dalla loro notificazione, per evitare che divengano definitivi. Per questo motivo, il contribuente qualora abbia ricevuto un avviso di accertamento, non può omettere la presentazione del ricorso e successivamente presentare istanza di rimborso delle somme versate. Per effetto dell’accertamento, le dichiarazioni possono essere integrate o rettificate a favore dei contribuenti per correggere errori ed omissioni, entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo di imposta successivo.

La dichiarazione rettificativa

La dichiarazione può essere emendata, a favore dell’Amministrazione entro il termine previsto per la decadenza dal potere di accertamento ai sensi dell’art.2, c.8 del DPR 122/1998. Se il contribuente non presenta la dichiarazione rettificativa nei termini, ben può chiedere a rimborso le somme versate in eccesso. La differenza sta nel fatto che, tramite la dichiarazione rettificativa, egli avrebbe potuto fruire della compensazione. Il contenzioso scaturente dalla mancata accettazione dell’istanza di rimborso si svolge nelle forme ordinarie.

Le cause di rimborso

Le cause di rimborso possono derivare dall’impugnazione di un diniego espresso, o di un silenzio rifiuto, qualora difetti un provvedimento di diniego, anche tacito, del rimborso di somme che si assumono indebitamente versate. Il ricorso del contribuente sarebbe inammissibile, come tale l’ammissibilità può essere rilevata anche d’ufficio, in ogni stato e grado del processo. In mancanza di rigetto espresso, il ricorso presentato prima dei 90 giorni dalla presentazione dell’istanza è inammissibile.

Il rifiuto espresso

Tra gli atti impugnabili dinanzi alle commissioni tributarie, viene contemplato il rifiuto espresso o tacito, l’istituzione dei tributi, sanzioni pecuniarie ed interessi. Pertanto, il ricorso può essere rivolto sia verso l’atto di diniego, sia verso il silenzio rifiuto.

I motivi del ricorso

Il ricorso deve contenere, a pena d’inammissibilità, i motivi su cui si fonda. I suddetti motivi non possono essere integrati successivamente alla proposizione dell’impugnazione. In giurisprudenza si è sancito che il contribuente, nel ricorso, non può far valere un credito con un titolo diverso rispetto a quello fatto valere nella domanda. Nella suddetta ipotesi, i giudici hanno in sostanza affermato che il credito con una diversa causale, deve essere fatto valere mediante un’autonoma domanda di rimborso, il che, non dovrebbe porre problemi di litispendenza. Il ricorso deve essere presentato entro 60 giorni dalla ricezione del diniego.

Le condizioni ostative per la restituzione della somma

Potrebbe accadere, specie in ambito IVA, che successivamente alla richiesta di rimborso del contribuente, i verificatori, rilevino nel PVC condizioni ostative per la restituzione della somma. In tal caso, si ritiene che ciò non possa essere valutato alla stregua di un diniego espresso, posto che il PVC contiene delle proposte che verranno vagliate dall’Agenzia delle Entrate. Il ricorso può essere proposto anche avverso il rifiuto tacito alla restituzione di tributi indebitamente versati.

Il silenzio rifiuto

Il silenzio rifiuto si forma decorsi 90 giorni dalla presentazione dell’istanza. Prima del decorso di 90 giorni, il ricorso eventualmente presentato è inammissibile, fermo restando che, decorso il citato termine, il ricorso è proponibile entro l’ordinario termine prescrizionale. Successivamente la formazione del silenzio rifiuto, il contribuente può proporre ricorso entro il termine di prescrizione decennale. Potrebbe accadere che l’ente impositore opponga diniego, successivamente allo spirare dei 90 giorni. In tal caso, si ritiene che il contribuente debba comunque proporre ricorso entro 60 giorni dalla ricezione del diniego. L’ente impositore potrebbe accogliere la domanda solo parzialmente.

L’accoglimento parziale dell’istanza

Un orientamento della Corte di Cassazione ha sancito che l’accoglimento parziale dell’istanza non è necessariamente sintomatico di un provvedimento di rigetto per le questioni non accolte, ad esempio l’ufficio, anziché rigettare immediatamente la doglianza, potrebbe chiedere al contribuente di produrre determinati documenti. Il processo di rimborso si svolge secondo le ordinarie modalità dettate dal DL 546/1992. L’oggetto del ricorso è l’accertamento del diritto al rimborso, in ipotesi di valore della lite non superiore a 50.000 € anche nelle liti da rimborso è necessaria la fase di reclamo.

L’onere della prova nelle liti di rimborso

Nelle liti di rimborso l’onere della prova spetta al contribuente, il quale agisce per far valere un suo credito nel caso di ritardato rimborso di imposte sui redditi da parte del fisco, che può liquidare anche il danno da svalutazione monetaria. La proposizione del ricorso non è, salvo casi limite, di per sé idonea a sospendere l’efficacia esecutiva dell’atto impugnato. A tal fine, il contribuente deve chiedere alla Commissione tributaria provinciale la sospensione dell’esecuzione del provvedimento.

Le liti di rimborso rientrano nella giurisdizione tributaria, ovviamente nei limiti in cui la richiesta abbia ad oggetto una somma avente natura fiscale. Però, qualora l’amministrazione abbia riconosciuto il diritto di credito del contribuente, la causa rientra nell’ambito della giurisdizione ordinaria. Si evidenzia che la giurisdizione ordinaria dovrebbe sussistere ove il riconoscimento sia avvenuto in una fase antecedente a quella dinanzi alle commissioni tributarie.

Riconoscimento del rimborso

Se il rimborso non viene erogato, ma riconosciuto, il giudice deve esaminare la causa, decidendola in senso favorevole al contribuente e non dichiarare il processo estinto. Ciò salvo che il riconoscimento non venga cristallizzato da una mediazione o conciliazione, o venga ritirato l’atto impositivo, cessata la materia del contendere sulla pretesa tributaria, ma il contribuente conservi il diritto alla restituzione di quanto indebitamente pagato.